Hotararea CJUE C-463/14. Contracte de consultanta juridica, comerciala sau financiara. Inexistenta obligatiei de a proba prestarea efectiva a serviciilor pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA platita in amonte. Prestare de servicii efectuata prin insusi faptul de a se afla la dispozitia beneficiarului, independent de volumul si natura serviciilor efectiv furnizate (Avocat Manuela Gornoviceanu, Baroul Dolj)

Instanta europeana a fost sesizata la 8 octombrie 2014 de catre Administrativen sad – Varna (Bulgaria) pentru a se pronunta in legatura cu interpretarea articolului 24 alineatul (1), a articolului 25 litera (b), a articolului 62 alineatul (2), a articolului 63 si a articolului 64 alineatul (1) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adaugata.

>>Hotararea CJUE C-463/14 (traducere in limba romana)

Cererea a fost formulata in cadrul unui litigiu intre un operator economic si autoritatea fiscala ce-i refuzase acestuia exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata aplicata in amonte pentru achizitia de servicii de consultanta pe baza de abonament.

Societatea comerciala a incheiat contracte de consultanta cu alte patru societati in domeniul financiar, comercial, juridic si al securitatii informatiilor, toate aceste societati – prestatoare – fiind reprezentate de aceeasi persoana.

Cu ocazia unui control fiscal, s-a retinut ca facturile au fost emise in termenul convenit (saptamanal), au fost inregistrate atat in contabilitatea prestatorilor, cat si in cea a beneficiarului serviciilor, au fost achitate prin viramente bancare, insa organul fiscal a considerat ca operatorul economic nu a prezentat nicio proba cu privire la tipul, la cantitatea si la natura serviciilor furnizate in mod real, in special niciun document direct referitor la numarul de ore executate, nefiind furnizate nici informatii cu privire la modalitatea de stabilire a preturilor. Pentru aceste motive a fost emisa o decizie de impunere pentru suma reprezentand TVA dedus aferent facturilor emise de prestatori, atacata in instata de societatea comerciala.

Instanta de trimitere a fost, in special, interesata daca un contract de abonament precum cel in discutie – ce stabilea doar domeniul de consultanta si nu indica niciun rezultat concret de atins referitor la obiect, durata de executare, receptie sau pret – poate constitui o prestare de servicii in sensul Directivei si poate da nastere dreptului de deducere a TVA.

In acest context, Curtea a analizat in ce masura un contract fara un obiect clar determinat, dar care cuprinde angajamentul prestatorului de a se afla in permanenta la dispozitia beneficiarului si de a se abtine de la incheierea unor contracte cu concurentii sai, presupune o legatura intre serviciile prestate si contraprestatia primita, de natura a atrage calificarea in sfera prestarilor de servicii impozabile in scopuri de TVA.

Facand trimitere la jurisprudenta sa anterioara (cauza C-174/00 si cauza C-151/13), instanta Uniunii a reafirmat ca „atunci cand prestarea de servicii in cauza se caracterizeaza, printre altele, prin disponibilitatea permanenta a prestatorului de servicii pentru a furniza, la momentul potrivit, prestarile cerute de beneficiar, nu este necesar, pentru a constata existenta unei legaturi directe intre prestatia respectiva si contraprestatia obtinuta, sa se dovedeasca faptul ca plata priveste o prestare individualizata si punctuala efectuata la cererea unui beneficiar” (paragraful 38 din Hotarare). In acelasi sens, s-a subliniat si lipsa de relevanta pentru caracterul impozabil al contractului, a neindividualizarii anterioare a serviciilor, a modalitatii de plata prin sume forfetare sau periodice.

In concluzie, prin Hotararea din 3 septembrie 2015, Curtea a stabilit ca:

„1) Articolul 24 alineatul (1) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adaugata trebuie interpretat in sensul ca notiunea 'prestare de servicii' cuprinde contractele de abonament privind prestarea de servicii de consultanta unei intreprinderi, in special de natura juridica, comerciala si financiara, in cadrul carora prestatorul s-a pus la dispozitia beneficiarului pe durata contractului.

2) In ceea ce priveste contractele de abonament privind prestarea de servicii de consultanta precum cele in discutie in litigiul principal, articolul 62 alineatul (2), articolul 63 si articolul 64 alineatul (1) din Directiva TVA trebuie interpretate in sensul ca faptul generator al taxei si exigibilitatea acesteia intervin la expirarea perioadei pentru care s-a convenit plata, fara sa prezinte importanta daca beneficiarul a apelat efectiv sau cat de des a apelat la serviciile prestatorului”.

In ce priveste relevanta interpretarii pentru practicile din Romania, este de subliniat ca, uneori, autoritatile fiscale nationale au conditionat regimul fiscal al operatiunilor derivate din acest tip de contracte de prezenta unor documente (rapoarte de activitate/ procese-verbale/ dari de seama etc.) care sa probeze prestarea efectiva a serviciilor de consultanta sau sa evidentieze date referitoare la individualizarea obiectului contractului, durata de executare in sensul timpului alocat, modalitatea de constituire a pretului.

De acelasi autor:

>>Hotararea CJUE C-183/14 din 09.07.2015. Natura juridica a accesoriilor fiscale, necesitatea respectarii principiului proportionalitatii in cazul sanctiunilor pentru incalcarea obligatiilor in materie de TVA